Формирование финансового результата в бухгалтерском учете

Цыбина Наталия Васильевна

91-1 «Доходы от процентов»

91-2 «Доходы от участия в других организациях»

91-3 «Иные прочие поступления (сопутствующие реализации и случайные)»

91-4 «Расходы по сопутствующим операциям»

91-5 «Спонтанные расходы»

91-6 «Расходы по уплате процентов»

91-7 «Сальдо прочих доходов и расходов»

Субсчет 91-4 «Расходы по сопутствующим операциям» предполагает учет расходов внереализационных (в понимании налогового учета), возникающих (1) в процессе принятия дополнительных мер по управлению активами в целях улучшения финансового положения компании, (2) в процессе любого выбытия активов, не предусмотренного основной деятельностью, (3) в процессе

образования резервов, (4) оплаты процентов и т. д. То есть эти расходы не обусловлены непосредственно экономической активностью фирмы, но запланированы и отчасти необходимы.

Субсчет удобно разделить на счета третьего порядка. Назовем их:

91-4-1 «Расходы по арендным операциям»;

91-4-2 «Расходы по предоставлению прав на интеллектуальную собственность»;

91-4-3 «Расходы на проданное и бывшее имущество»;

91-4-4 «Текущие расходы на совместную деятельность»;

91-4-5 «Отчисления в оценочные резервы»;

91-4-6 «Расходы на услуги кредитных организаций»;

91-4-7 «Прочие расходы по сопутствующим операциям».

При формировании этих расходов происходит списание на дебет субсчета 91-4 следующих сумм:

остаточной стоимости выбывающих объектов основных средств (с кредита счета 01);

амортизационных отчислений по объектам, сданным в аренду (с кредита счета 02);

остаточной стоимости выбывших объектов инвестиционной собственности (с кредита счета 03);

стоимости выбывших нематериальных активов и амортизационных отчислений по объектам, неисключительное право пользования по которым передано другим организациям (с кредита счета 04);

амортизационных отчислений на погашение стоимости объектов, неисключительное право пользования по которым передано другим организациям (с кредита счета 05);

стоимости проданного оборудования к установке (с кредита счета 07);

стоимости объектов незавершенного строительства (с кредита счета 08);

стоимости материальных запасов, проданных или переданных безвозмездно на сторону (с кредита счета 10);

по оплате услуг кредитных организаций, включая ведение счетов и выполнение переводов (с кредита счетов 51, 52, 55);

фактической стоимости проданных финансовых активов, в особенности ценных бумаг (с кредита счета 58);

отчислений в резервы (с кредита счетов 59, 63, 96).

Субсчет 91-5 аккумулирует те внереализационные расходы, которые обычно возникают спонтанно и никак не связаны напрямую с хозяйственной деятельностью организации, более того – они не нужны. Сюда относятся следующие виды издержек, сгруппированные по соответствующим счетам третьего порядка:

91-5-1 «Расходы на удовлетворение санкций за нарушение хозяйственных договоров»,

91-5-2 «Расходы на возмещение убытков»;

91-5-3 «Стоимость безвозмездно переданного имущества»;

91-5-4 «Убытки прошлых лет»;

91-5-5 «Дебиторская задолженность, списанная в расходы»;

91-5-6 «Расходы на курсовые валютные разницы»;

91-5-7 «Расходы на уценку имущества»;

91-5-8 «Расходы на благотворительность и социальные мероприятия»;

91-5-9 «Прочие спонтанные расходы».

Для субсчета 91-6 «Расходы по уплате процентов» также удобно подразделять на счета третьего порядка. Здесь можно выделить следующие субсчета:

91-6-1 – проценты, причитающиеся к оплате по полученным кредитам и займам;

91-6-2 – проценты, в том числе в форме дисконта, по долговым ценным бумагам, в особенности по векселям;

91-6-3 – дополнительные затраты на получение кредитов и займов, включая расходы по выпуску и размещению собственных долговых ценных бумаг;

91-6-4 – курсовые валютные разницы,

возникающие при оплате и/или обслуживании кредитов и займов в иностранной валюте.

Пример N 6

Фирма взяла краткосрочный кредит в банке в размере 10 000 евро. Курс данной валютной единицы на тот момент составлял 22 рубля за 1 евро. Поскольку для получения льготного кредита понадобилось вести длительные переговоры с банком и оплачивать услуги стороннего консультанта по финансам, фирма понесла дополнительные расходы в размере 200 евро (по прежнему курсу). По истечении положенного срока фирма должна вернуть кредит и проценты в размере 100 евро. Для возврата кредита в иностранной валюте были куплены 10 100 евро, но уже по курсу 24 рубля за 1 евро. Поскольку возврат кредита произошел с задержкой, фирме пришлось уплатить пени в размере 20 евро по новому курсу. По факту понесенных расходов бухгалтер выполняет следующие записи на счете 91 (см. табл. 4).

Таблица 4

2.4. Расходы, не учитываемые в целях налогообложения

Формирование налогооблагаемых показателей не является предметом настоящего пособия, однако расходы, не учитываемые для целей налогообложения, являются весьма специфической разновидностью издержек, а потому заслуживают более внимательного рассмотрения. Полный перечень данных затрат можно найти в статье 270 Налогового кодекса. Почти каждый пункт этого перечня нуждается в отдельных комментариях. [21]

21

Комментарии к перечню расходов даются по: Базарова А.С. Расходы, не учитываемые в целях налогообложения. – www.interkom-audit.ru [эл. ресурс]

Во-первых, не учитываются в целях налогообложения, то есть не уменьшают размер налогооблагаемой прибыли, затрат ы в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения. Напомним, что обязанность по удержанию налога при выплате дивидендов, возлагается на налогового агента, выступающего в роли источника выплаты доходов от долевого участия (см. также раздел 1.4 настоящего пособия).

В случае с применением п. 1 ст. 270 НК РФ бухгалтеру следует помнить, что положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, принятым в п. 2 ст. 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам и попадает под налогообложение прибыли на основании п. 3 ст. 284 НК РФ (о чем см. п. 4 ст. 269 НК РФ).

На основании упомянутого пункта 3 статьи 284 НК РФ бухгалтеру показано в отношении налоговой базы, определяемой по доходам, которые были полученным в виде дивидендов, применять следующие ставки:

9 % – по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами – налоговыми резидентами Российской Федерации;

15 % – по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, а также по доходам, полученным в виде дивидендов российскими организациями от иностранных организаций.