Шрифт:
Введение
Налог на имущество является не самым сложным в российской системе налогов, однако исчисление налога на имущество при проведении определенных хозяйственных операций имеет свои особенности, которые необходимо учитывать бухгалтеру. Тем более, в условиях постоянно меняющегося налогового законодательства от бухгалтера требуется осведомленность о вводимых новшествах с тем, чтобы избежать возможных претензий со стороны проверяющих органов.
Основными документами, которыми нужно руководствоваться при начислении налога на имущество, являются:
1. Налоговый кодекс РФ Глава 30;
2. Соответствующий закон субъекта РФ, на территории которого зарегистрирована организация или недвижимое имущество, которым определяется порядок и сроки уплаты налога на имущество, налоговые ставки и формы отчетности, а также налоговые льготы, поскольку статья 14 Налогового кодекса РФ относит налог на имущество к региональным налогам;
3. Положение по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/01, утвержденному Приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 г. № 26н
4. Приказ МНС РФ от 23 марта 2004 г. №САЭ-3-21/224 «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовым платежам) и инструкции по ее заполнению».
Глава 1 Общие принципы исчисления налога на имущество
1.1. Налогоплательщики
В соответствии со статьей 373 Налогового кодекса РФ плательщиками налога на имущество являются:
1) российские организации. Статья 11 Налогового кодекса подразумевает под организациями юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ. Юридическим лицом в соответствии с Гражданским кодексом РФ является организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, а также имеющая самостоятельный баланс или смету. К юридическим лицам относятся как коммерческие, так и не коммерческие организации. Таким образом, плательщиками налога на имущество могут выступать как организации, основной целью деятельности которых является извлечение прибыли и находящиеся в различных организационно-правовых формах (акционерные общества и общества с ограниченной ответственностью), а также производственные кооперативы (артели), государственные и муниципальные унитарные предприятия, так и организации, не преследующие извлечение прибыли из своей основной деятельности, например, общественные и религиозные организации, потребительские кооперативы, благотворительные фонды, объединения юридических лиц (ассоциации и союзы). Соответственно, российские организации, не признаваемые Гражданским кодексом юридическими лицами, такие как профсоюзные объединения, крестьянско-фермерские хозяйства, не могут являться плательщиками налога на имущество;
2) иностранные организации, если они осуществляют свою деятельность в РФ через постоянные представительства, имеют на территории РФ или на континентальном шельфе РФ и в исключительной экономической зоне РФ недвижимое имущество, принадлежащее им на праве собственности. Понятие континентального шельфа закреплено в Федеральном законе от 30 ноября 1995 г. № 187-ФЗ ”О континентальном шельфе Российской Федерации”, согласно которому в континентальный шельф включается морское дно и недра подводных районов, находящиеся за пределами территориального моря Российской Федерации (далее – территориальное море) на всем протяжении естественного продолжения ее сухопутной территории до внешней границы подводной окраины материка, а также все острова Российской Федерации. Статьей 40 вышеуказанного закона предусматривается уплата налогов и сборов в соответствии с законодательством РФ, в том числе и для иностранных юридических лиц.
Под исключительной экономической зоной РФ в соответствии с Федеральным Законом от 17 декабря 1998 г. № 191-ФЗ “Об исключительной экономической зоне Российской Федерации” понимается морской район, находящийся за пределами территориального моря РФ и прилегающий к нему. Согласно данному закону все государства наделяются свободами судоходства, полетов, прокладки подводных кабелей и трубопроводов при условии соблюдения законодательства РФ.
Постоянным представительством иностранной организации при этом считается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, через которое осуществляется предпринимательская деятельность на территории РФ. Статьей 306 Налогового кодекса РФ определены следующие виды деятельности иностранной организации, которые должны приводить к образованию постоянного представительства: пользование недрами и (или) использование других природных ресурсов, проведение работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов в соответствии с заключенными контрактами, продажа товаров со складов, находящихся в собственности иностранной организации либо арендуемых ею и расположенных на территории РФ, осуществление поставок с территории РФ принадлежащих ей товаров, полученных в результате переработки на таможенной территории или под таможенным контролем. Исключение составляет деятельность, носящая подготовительный и вспомогательный характер, в том числе: использование сооружений для целей хранения, демонстрации и (или) поставки товаров, а также содержание запаса товаров, принадлежащих этой иностранной организации, до начала такой поставки, содержание постоянного места деятельности исключительно для целей закупки товаров этой иностранной организацией, содержание постоянного места деятельности исключительно для сбора, обработки и (или) распространения информации, ведения бухгалтерского учета, маркетинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, услуг), реализуемых иностранной организацией, если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью этой организации, содержание постоянного места деятельности исключительно для целей простого подписания контрактов от имени этой организации, если подписание контрактов происходит в соответствии с детальными письменными инструкциями иностранной организации. Не приводит к обязательному
Необходимо отметить, что налог на имущество не уплачивается организациями, находящимися на специальных налоговых режимах. Так в соответствии с главами 26.1, 26.2, 26.3 Налогового кодекса РФ в числе прочих налогов не уплачивают налог на имущество организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, организации, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход, а также организации, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и уплачивающие единый сельскохозяйственный налог. Особый порядок налогообложения в соответствии с положениями главы 26.4 Налогового кодекса РФ существует также для юридических лиц или объединения юридических лиц, создаваемого на основе договора о совместной деятельности и не имеющего статуса юридического лица, называемых инвесторами, осуществляющих вложение собственных заемных или привлеченных средств (имущества и (или) имущественных прав) в поиск, разведку и добычу минерального сырья и являющихся пользователем недр на условиях соглашения о разделе продукции. Инвестор освобождается от уплаты региональных и местных налогов и сборов, в том числе и налога на имущество в отношении основных средств, нематериальных активов, находящихся на балансе инвестора и использующиеся исключительно для осуществления деятельности, определяемой соглашением о разделе продукции. В случае использования данного имущества для целей, не связанных с выполнением работ по соглашению, инвестор обязан начислять и уплачивать налог на имущество в общеустановленном порядке. Освобождение от уплаты налога на имущество осуществляется при подаче в налоговые органы перечня документов, определенного Постановлением Правительства РФ от 15 января 2004 г. № 15.
1.2. Объекты налогообложения и налоговая база
Для российских организаций
Согласно статье 374 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для российских организаций является движимое и недвижимое имущество, признаваемое основными средствами в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета. Гражданский кодекс дает определение недвижимого и движимого имущества. К недвижимым вещам согласно статье 130 относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения, объекты незавершенного строительства, а также воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Все остальное, включая деньги и ценные бумаги, относится к движимым вещам. При этом нужно учитывать, что пункт 4 статьи 374 Налогового кодекса РФ исключает из объектов налогообложения земельные участки и иные объекты природопользования, а также имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.
Здесь нужно принять к сведению недавнее письмо Минфина РФ от 10 апреля 2006 г № 03-06-04-04/12, в котором разъясняется, что подведомственные Министерству обороны государственные унитарные предприятия, являющиеся самостоятельными юридическими лицами не относятся к федеральным органам исполнительной власти и должны в отношении принадлежащего им на праве хозяйственного ведения имущества уплачивать налог на имущество организаций.
Для того чтобы признать имущество в качестве объекта налогообложения налогом на имущество, необходимо учитывать следующие условия, определяемые Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01:
1. объект должен быть предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
2. объект предполагается использовать в течение длительного времени, т. е. срока, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
3. объект не предполагается к дальнейшей перепродаже;
4. объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. Для некоммерческих организаций имущество в этом случае признается объектом основных средств, если оно предназначено для использования в деятельности, предполагающей достижение целей, поставленных данной некоммерческой организацией, в том числе предпринимательской деятельности, или для управленческих нужд некоммерческой организации.
Не учитываются в качестве объектов основных средств машины, оборудование и иных аналогичные предметы, числящиеся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары – на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность, предметы, сданные в монтаж или подлежащих монтажу, находящиеся в пути и капитальные и финансовые вложения.