Налоговые споры. Оценка доказательств в суде
Шрифт:
В соответствии с судебными запросами на разъяснения в рассматриваемый период времени «Оптиджен», «Фулкрум», «Бонд Хауз» преимущественно осуществляли деятельность по приобретению процессоров у компаний, зарегистрированных в Великобритании, и продавали их покупателям, зарегистрированным в другом государстве – члене ЕС.
В соответствии с запросом на разъяснения рассматриваемые операции составляли часть цепочки поставок, которая включала (о чем заявители – участники основного судебного производства не знали) торговую организацию, не уплатившую налог, т. е. которая имеет задолженность по уплате НДС и исчезает, не погасив ее перед налоговыми органами, или торговую организацию, использующую «украденный»
При рассмотрении указанных дел суд пришел к следующим выводам.
Операции, аналогичные рассматриваемым, которые сами по себе не имеют отношения к мошенничеству при уплате НДС, образуют реализацию товаров и услуг налогоплательщиком, действующим в качестве такового, и экономическую деятельность, независимо от намерения торговой организации, отличной от рассматриваемого налогоплательщика, которая участвует в той же цепочке поставок, и/или вероятности мошеннического характера другой операции, в цепочке, имевшей место до или после совершения таким налога-плательщиком операции, о чем последняя не знала и/или не имела возможности узнать.
Не затрагивает права совершающего такие операции налогоплательщика на вычет сумм входящего НДС и тот факт, что в цепочке поставок, частью которой являются такие операции, другая операция – предшествующая или последующая – имеет отношение к мошенничеству при уплате НДС, о чем такой налогоплательщик не знал и/или не имел возможности узнать.
Вопрос о том, уплачен ли в казну НДС по предшествующей или последующей операции по реализации рассматриваемых товаров конечному потребителю, не имеет отношения к вопросу о праве налогоплательщика на вычет сумм входящего НДС (см. по этому вопросу решение Суда по делу С-395/02: Транспортные услуги (Transport Service) [2004] ЗЭАС 1-1991, п. 26). Суд также последовательно постановлял, что согласно фундаментальному принципу, который лежит в основе единой системы обложения НДС и который закреплен в статье 2 Первой и Шестой Директив Совета 77/388/ЕЭС от 17 мая 1977 г. о гармонизации законодательств государств – членов ЕС в части налогов с оборота – Единая система обложения налогом на добавленную стоимость: единообразные принципы начисления, в редакции Директивы Совета 95/7/ЕС от 10 апреля 1995 г., НДС облагается каждая операция в сфере производства и дистрибуции, после вычета суммы НДС, начисленной непосредственно на различные составляющие себестоимости (см.: дело С-98/98: Мидлэнд Банк (Midland Bank) [2000] ЗЭАС 1-4177, п. 29; дело Зита Модес (Zita Modes), п. 37).
Таким образом, судебная практика Великобритании исходит из того, что, если налогоплательщик не знал и (или) не мог знать о недобросовестности других организаций, участвующих в реализации товара, а также если совершаемая налогоплательщиком операция не имеет сама по себе отношения к мошенничеству, налогоплательщик не может быть лишен права на вычет НДС.
Нередки случаи, когда налоговые органы, отказываясь возмещать налогоплательщику НДС из бюджета, ссылаются на отсутствие у одной из сторон в договоре лицензии на осуществление того или иного вида деятельности. Между тем гражданское законодательство (ст. 173 ГК РФ) относит сделки, совершенные лицом, не имеющим лицензии на занятие соответствующей деятельностью, к оспоримым.
Признание таких сделок недействительными возможно лишь при доказанности факта, что другая сторона знала или заведомо должна была знать о ее незаконности. В связи с этим на налоговом органе лежит обязанность доказать, что другая сторона сделки знала или должна была заведомо знать об отсутствии лицензии на занятие соответствующей деятельностью у другой
При этом остается неразрешенным вопрос о праве налогового органа вообще предъявлять иск о признании недействительной сделки на основании ст. 173 ГК РФ. С одной стороны, в ст. 173 ГК РФ прямо установлено право государственного органа, осуществляющего контроль за деятельностью юридического лица, предъявлять иск о признании недействительной сделки, совершенной юридическим лицом, не имеющим лицензии на занятие соответствующей деятельностью. Налоговые органы, осуществляющие налоговый контроль за деятельностью организаций, таким образом, вправе предъявить иск о признании сделки недействительной в порядке ст. 173 ГК РФ.
С другой стороны, Конституционный Суд РФ в Определении от 25 июля 2001 г. № 138-0 установил право налоговых органов предъявлять иски о признании сделок недействительными и взыскании всего полученного по таким сделкам в доход государства, что соответствует требованиям ст. 169 ГК РФ о признании недействительной сделки, совершенной с целью, противной основам правопорядка. При этом в Налоговом кодексе РФ не закреплено право налоговых органов предъявлять иски о признании сделок налогоплательщиков недействительными.
Видимо, ответ содержится в том, что, признавая право налоговых органов предъявлять иски о признании недействительными сделок, совершенных с целью, противной основам правопорядка, Конституционный Суд РФ имел в виду только те случаи, когда налогоплательщики действуют недобросовестно (правоположение о наличии у налоговых органов такого права высказано Конституционным Судом РФ в Определении от 25 июля 2001 г. № 138 – О, впервые установившем понятие «недобросовестный налогоплательщик»).
Статья 173 ГК РФ предусматривает такие случаи, когда у налогоплательщика отсутствует умысел на заключение сделки с целью ухода от налогов и договор с юридическим лицом, не имеющим лицензии, заключается хотя и в условиях, когда другая сторона знала или заведомо должна была знать о незаконности сделки, однако стороны при заключении сделки не преследовали цели ухода от налогов.
В связи с этим следует прийти к выводу о наличии у налоговых органов права наряду с правом предъявлять иски о признании сделок недействительными в порядке ст. 169 ГК РФ предъявлять иски о признании сделок недействительными на основании ст. 173 ГК РФ.
Если о недействительности сделки по причине отсутствия лицензии налоговая инспекция заявит при рассмотрении дела о признании решения инспекции об отказе в возмещении НДС недействительным, суд должен отклонить такой довод налогового органа, поскольку сделка, заключенная при отсутствии лицензии, являлась в силу ст. 173 ГК РФ оспоримой, а не ничтожной, поэтому недостаточно одного лишь заявления о ее недействительности, как это возможно при наличии признаков ничтожной сделки.
Налоговый орган в целях обоснования своего вывода о недействительности такой сделки должен обратиться в суд с отдельным требованием о признании ее недействительной.
Вместе с тем, если налогоплательщик заявляет требование об освобождении его от налогообложения по ст. 149 НК РФ, в частности при оказании медицинских услуг или услуг по перевозке пассажиров, именно на налогоплательщика возлагается бремя доказывания наличия у него соответствующей лицензии, поскольку согласно п. 6 ст. 149 НК РФ перечисленные в настоящей статье операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.