Налоговый менеджмент

Барулин С. В.

Схема распределения основных видов налогов и сборов в России по бухгалтерским источникам их уплаты наглядно представлена в табл. 1.

Таблица 1

Распределение основных видов налогов и сборы в Российской Федерации по бухгалтерским источникам их уплаты

Некоторые налоги могут быть уплачены из разных источников (единый социальный налог, единые налоги в рамках специальных налоговых режимов). Это связано с тем, что их плательщиками выступают как организации, так и индивидуальные предприниматели без образования юридического лица, у которых по-разному формируются

доходы, а также в силу того, что налоговым законодательством не регламентируется жестко источник уплаты налога (например, единые налоги для субъектов специальных налоговых режимов). Кроме того, источником (не бухгалтерским) уплаты личных налогов могут быть любые личные доходы: оплата труда, дивиденды, пенсии и другие.

Распределение налоговых платежей по источникам их уплаты совпадает (за некоторым исключением) с принципами деления налогов на прямые (подоходные, личные) налоги и косвенные налоги на бизнес, в том числе на традиционные косвенные налоги на продукты и импорт и другие косвенные налоги на производство. Анализ структуры налогов по источникам их уплаты дает возможность оценить распределение налоговой нагрузки на выручку организаций и ее структурные элементы, выявить диспропорции и принять соответствующие решения по рационализации структуры налоговой нагрузки на товаропроизводителей. Оптимальным является равномерное налоговое давление на основные источники уплаты налогов, однако в регулирующих целях возможны варианты снижения или увеличения налоговой нагрузки на отдельные элементы выручки.

6. Налоговое бремя: содержание и управление

Теория налогов как цены услуг государства реализуется на практике через процесс формирования и исполнения бюджета страны, в котором балансируются государственные расходы и доходы. В составе государственных доходов основную массу составляют налоговые источники (80–90 %). Поэтому ценовой характер налогов непосредственно реализуется в форме налогового бремени, в которой балансируются спрос государства на налоги и предложение источников их уплаты со стороны налогоплательщиков.

Как экономическое понятие и ценовой показатель налоговое бремя связано с процессами формирования и использования валового и чистого внутреннего продукта (валовой и чистой добавленной стоимости) страны, с пропорциями его распределения и перераспределения. Налоговое бремя на «рынке» государственных услуг может складываться стихийно, под влиянием фактора государственной монополии на налоги и общественные блага, а может регулироваться и оптимизироваться в рамках государственной налоговой политики.

Налоговое бремя следует рассматривать с двух позиций:

· во-первых, как форму монопольной цены совокупных общественных благ, в которой выражается мера стоимости (ценности) государственных услуг по отношению к источникам уплаты налогов;

· во-вторых, как расчетный показатель количественного измерения ценовых параметров оценки услуг государства по принятой методике.

Сущность налогового бремени как формы монопольной цены услуг государства выражается в следующем. Государство, будучи единственным «продавцом» общественных благ и предъявителем спроса на налоги (на государственные расходы), заинтересовано в максимальном уровне налогов, объемах и темпах роста налоговых поступлений. Налогоплательщики, как вынужденные «покупатели» государственных услуг, от которых исходит предложение финансовых ресурсов для налогообложения, заинтересованы в получении больших общественных благ (особенно, социального характера) при минимальных налогах (минимальной цене за эти услуги).

Однако «рынок» государственных услуг – особый. Стоимость (ценность) общественных благ реализуется и может быть оценена только через государственные расходы, а «ценообразование» – формирование совокупного эквивалента ценности совокупных государственных услуг – происходит в форме обязательных налоговых начислений и носит монопольный характер со стороны государства. Налогоплательщики обязаны по закону внести в государственную казну (бюджет и внебюджетные фонды) налоговые платежи в полном объеме и в установленные сроки даже в том случае, если они не согласны с их величиной, размерами ставок и другими условиями их уплаты или у них отсутствуют источники для выполнения обязательств перед бюджетной системой. Налогоплательщики пытаются

самостоятельно решить эту проблему, скрывая объекты и доходы от налогообложения или вообще уклоняясь от налогов, сокращая предложение финансовых ресурсов. Тем не менее, и само государство, в конечном счете, не заинтересовано в чрезмерно высоком налогообложении, которое подрывает основу будущих налоговых поступлений в бюджет и внебюджетные фонды. Анализируя фискальную эффективность налогообложения путем соотношения затрат по сбору налогов с суммами их фактических поступлений в бюджет, а также объемы и структуру налоговой задолженности, государство может периодически пересматривать налоговую систему, ставки и другие элементы налогообложения по отдельным фискально неблагополучным налоговым платежам, уменьшая спрос на налоговые ресурсы.

Таким образом, в результате столкновения интересов в любом демократическом обществе, стихийно или сознательно, со временем складывается совокупное равновесное налоговое бремя – равновесная доля налогов в совокупном источнике их уплаты (в валовом или чистом продукте страны), или по-другому, равновесная ставка совокупного налога, в основе которой лежат совокупные расходы государства на воспроизводство своих функций с учетом соотношения спроса государства на налоги и предложения налогоплательщиками доходных источников для налогообложения.

Однако, монополистический характер «рынка» государственных услуг порождает субъективизм и препятствует объективному процессу формирования равновесного налогового бремени, искажает ценовые пропорции. Чаще всего, это проявляется в завышенном, сверхпредельном уровне налогообложения (в завышенном спросе государства на налоги по сравнению с объемом предоставляемых общественных благ), а также в существенном превышении бремени начисленных в соответствии с законодательством, (запрашиваемых) налогов и бремени фактически уплаченных, поступивших в бюджетную систему налогов. Бремя начисленных налогов – это бремя спроса государства на ресурсы, а бремя уплаченных налогов – бремя предложения источников для налогообложения. Последнее условно можно назвать равновесным налоговым бременем (условным потому, что оно складывается на специфическом, монополизированном «рынке»).

«Ножницы» потенциального (начисленного) и фактического (условно равновесного) налогового бремени возникают по двум причинам: во-первых, в силу финансовой невозможности налогоплательщиков уплатить в полной мере и в установленные сроки причитающиеся по законодательству налоги; нежелания субъектов уплачивать завышенные налоги (завышенную цену общественных благ). В результате, либо у налогоплательщиков возникает задолженность перед бюджетом и внебюджетными фондами, либо или развиваются процессы сознательного уклонения налогоплательщиков от налогов. В условиях завышенного, сверхсильного спроса государства на налоговые ресурсы ухудшается финансовое положение налогоплательщиков, недополучает налоговых доходов и бюджетная система, поскольку налогоплательщики в массовом порядке стремятся сокрыть доходы и объекты от налогообложения (сознательно уменьшают предложение источников уплаты налогов). Снижение спроса государства на налоги путем корректировки их ставок может привести к обратному эффекту – к расширению предложения налогоплательщиками финансовых ресурсов для налогообложения. Хотя чрезмерно заниженное (ниже минимального налогового предела) налоговое бремя также неэффективно, поскольку может повлечь за собой существенные невосполнимые потери налоговых доходов для бюджета и объемов общественных благ для населения.

Однако в любом случае, по истечении определенного периода времени с момента установления новой или существенного изменения действующей системы налогов, фактически сложившееся налоговое бремя будет отражать некий уровень налоговой нагрузки на совокупный доход страны, близкий к равновесному, который может отличаться от потенциального (законодательно установленного, начисленного) налогового бремени.

Итак, с общеэкономических позиций, содержание налогового бремени составляют процессы формирования совокупный цены государственных услуг в виде доли налоговых изъятий совокупного дохода страны, или совокупной ставки налогов к добавленной стоимости, складывающихся под влиянием законов рыночной экономики и частных налоговых законов (стоимости, спроса и предложения, налогового предела и др.).