Оптимизация налогообложения: рекомендации по и уплате налогов

Лермонтов Ю. М.

Аналогичные выводы сделаны в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 04.07.2007 № Ф08-3941/2007-1558А, в котором суд установил, что имущество, сдававшееся налогоплательщиком в аренду, принадлежало ему на праве оперативного управления и в качестве арендодателя выступал именно налогоплательщик, а не собственник имущества. С учетом вышеизложенного суд признал плательщиком НДС именно арендодателя.

Плата за коммунальные услуги. Согласно п. 2 ст. 616 ГК РФ арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

К расходам на содержание арендованного помещения относятся, в частности, коммунальные расходы.

Исходя из положений ст. 545, 548 ГК РФ, п. 17 Правил пользования системами коммунального водоснабжения и канализации в Российской Федерации, утвержденных постановлением Правительства РФ от 12.02.1999 № 167, арендодатели (абоненты) вправе передавать электроэнергию, тепловую энергию, воду, газ арендаторам (субабонентам) с согласия соответствующих организаций. В связи с этим на практике часто правоотношения сторон договора аренды складываются таким образом, что коммунальные услуги оплачиваются арендаторами арендодателям, а не непосредственным поставщикам.

Налоговые органы полагают, что порядок определения налоговой базы для исчисления НДС, установленный ст. 161 НК РФ, подразумевает исчисление налога со всей суммы арендной платы, уплачиваемой арендодателю без применения налоговых льгот и вычетов. Соответственно налоговые органы требуют от арендаторов федерального (муниципального) имущества исполнения обязанностей налоговых агентов и в отношении коммунальных платежей, уплачиваемых в соответствии с условиями договоров аренды.

Однако такой подход не всегда находит поддержку в судах.

В постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 26.07.2007 № Ф04-5177/2007(36761-А27-42) судом было установлено, что между уполномоченным органом муниципального образования (арендодателем) и налогоплательщиком (арендатором) были заключены договоры, по условиям которых арендодатель передал в аренду налогоплательщику торговое место на территории муниципального учреждения, находившееся в муниципальной собственности. Условиями договоров было предусмотрено, что размер арендной платы был установлен без учета НДС. При этом в договорах было также предусмотрено, что коммунальные платежи входили в сумму арендной платы.

Таким образом, арендная плата, в состав которой входили коммунальные платежи, в установленном договорами аренды размере уплачивалась налогоплательщиком на счет уполномоченного органа муниципального образования. При этом налогоплательщиком исчислялся и уплачивался НДС только с арендной платы без включения в нее коммунальных платежей.

Суд установил, что коммунальные платежи не являлись доходом муниципального органа, и пришел к выводу, что в связи с этим с них не подлежал удержанию и уплате в бюджет НДС при оплате этих платежей налогоплательщиком в качестве налогового агента.

Данный вывод соответствует позиции, изложенной в п. 12 Письма № 66.

В п. 12 вышеуказанного письма Президиума ВАС РФ следовало, что возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы. Поэтому договор, в котором в качестве арендной платы предусмотрена только оплата коммунальных услуг, может быть признан незаключенным на основании п. 1 ст. 654 ГК РФ.

С учетом вышеизложенного арбитражные суды федеральных округов приходят к выводу, что арендная плата определена как плата за пользование имуществом и плата за коммунальные услуги не является арендной платой; следовательно, возложение обязанностей, предусмотренных п. 3 ст. 161 НК РФ, на арендаторов

государственного (муниципального) имущества в отношении уплачиваемых ими денежных средств в счет оплаты коммунальных услуг неправомерно.

Аналогичные выводы сделаны в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 10.04.2007 № Ф04-2113/2007(33272А27-6), от 22.02.2007 № Ф04-670/2007(31613-А27-27) и от 19.12.2006 Ф04-6731/2006(29323-А27-43).

Следует отметить, что для минимизации налоговых рисков арендатора и арендодателя представляется целесообразным наряду с договором аренды, где определяется размер только непосредственно арендной платы, заключение также договора на оплату коммунальных услуг, по которому расходы по оплате коммунальных услуг, потребляемых в используемых организацией помещениях, возлагаются на арендатора.

Реализация конфискованной продукции. Согласно постановлению Правительства РФ от 19.04.2002 № 260 «О реализации арестованного имущества, реализации, переработке (утилизации), уничтожении конфискованного и иного имущества, обращенного в собственность государства» специализированной организацией по реализации конфискованного имущества является Российский фонд федерального имущества (РФФИ), который, в свою очередь, может на конкурсной основе привлекать юридических и физических лиц к продаже этого имущества и выплатить им за это вознаграждение.

Если организация уполномочена РФФИ (в настоящее время – Росимущество) осуществлять реализацию конфискованного и бесхозяйного имущества, то при реализации вышеуказанного имущества такая организация признается налоговым агентом по НДС.

Несмотря на то что специализированной организацией по реализации имущества является Росимущество, налоговые органы на местах требуют исполнения обязанностей, установленных п. 4 ст. 161 НК РФ, и от других организаций и индивидуальных предпринимателей, не привлеченных на конкурсной основе и не уполномоченных Росимуществом) на осуществление реализации конфискованного и бесхозяйного имущества.

Судебные органы при решении возникающих в связи с такими требованиями налоговых органов споров руководствуются тем, существовало ли у соответствующего юридического лица (индивидуального предпринимателя) полномочие осуществлять реализацию конфискованного имущества, предоставленное ему Росимуществом, или нет.

Например, в постановлении от 17.09.2007 № Ф08-6012/2007-2235А ФАС Северо-Кавказского округа, проанализировав сложившиеся отношения, пришел к выводу о том, что налогоплательщик не являлся налоговым агентом в том правовом смысле, который содержится в п. 4 ст. 161 НК РФ, не наделялся соответствующими полномочиями, в связи с чем он не является обязанным к исчислению и уплате НДС в бюджет по операции по реализации рыбопродукции. Суд установил, что согласно постановлению исполнительного органа субъекта Российской Федерации, на территории которого налогоплательщик осуществлял деятельность, налогоплательщик принимал изъятую в установленном порядке правоохранительными органами и рыбоохранными организациями рыбу и рыбопродукцию и осуществлял ее промышленную обработку. Другим постановлением данного исполнительного органа субъекта Российской Федерации региональному отделению специализированного государственного учреждения при Правительстве РФ «Российский фонд федерального имущества» было предложено в установленном порядке совместно со специализированными рыбоперерабатывающими предприятиями субъекта Российской Федерации, в том числе и с налогоплательщиком, организовать работу по хранению и переработке изъятой рыбы и рыбопродукции.