Расходы фирмы. Бухгалтерский и налоговый учет. Полное практическое руководство
Шрифт:
Для профессиональных участников ценных бумаг расходы, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг, установлены пунктом 3.2 Правил отражения профессиональными участниками рынка ценных бумаг и инвестиционными фондами в бухгалтерском учете отдельных операций с ценными бумагами, утвержденных постановлением ФКЦБ от 27 ноября 1997 г. № 40. Организатором торговли на рынке ценных бумаг называется имеющий соответствующую лицензию профессиональный участник рынка ценных бумаг, осуществляющий деятельность по предоставлению услуг, непосредственно способствующих заключению гражданско-правовых сделок с ценными бумагами между участниками рынка ценных бумаг (ст. 9 Федерального закона от 22 апреля 1996 г. № 39-ФЗ «О рынке
Расскажем сначала о том, что установлено законодательством России касательно ценных операций.
Гражданским законодательством Российской Федерации установлено, что ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении (п. 1 ст. 142 Гражданского кодекса РФ).
В то же время пункт 1 статьи 149 Гражданского кодекса РФ допускает и существование бездокументарных ценных бумаг, то есть бумаг, обязательство эмитента которых выражено не в документе в смысле пункта 1 статьи 142 Кодекса, а в виде записи на особом счете. Соответственно, осуществление или передача прав по таким ценным бумагам производятся путем фиксации права в бездокументарной форме (с помощью средств электронно-вычислительной техники и т. п.) лицом, получившим специальную лицензию Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг (ФКЦБ): депозитарием – на счете «депо», специализированным регистратором – на лицевом счете в системе ведения реестра владельцев ценных бумаг.
Самим Гражданским кодексом РФ к ценным бумагам отнесены: государственная облигация, облигация, вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция, приватизационные ценные бумаги (ст. 143 Гражданского кодекса РФ), простое и двойное складское свидетельство (ст. 912 Гражданского кодекса РФ).
Кроме этого указывается, что к ценным бумагам относятся и другие документы, которые законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг (ст. 143 Гражданского кодекса РФ). В настоящее время к числу ценных бумаг отнесены:
– жилищный сертификат как особый вид облигаций (п. 2 Положения о выпуске и обращении жилищных сертификатов, утвержденного Указом Президента РФ от 10 июня 1994 г. № 1182);
– закладная (п. 2 ст. 13 Федерального закона от 16 июля 1998 года № 102-ФЗ «Об ипотеке (залоге недвижимости)»;
– инвестиционный пай;
– опционные свидетельства на акции и облигации.
Из всех перечисленных видов ценных бумаг бездокументарными не могут быть только векселя (ст. 4 Федерального закона от 11 марта 1997 г. № 48-ФЗ «О переводном и простом векселе»).
В соответствии с законодательством Российской Федерации эмиссионная ценная бумага – это любая ценная бумага, в том числе бездокументарная, которая характеризуется одновременно следующими признаками:
закрепляет совокупность имущественных и неимущественных прав, подлежащих удостоверению, уступке и безусловному осуществлению с соблюдением установленных настоящим Федеральным законом формы и порядка;
размещается выпусками;
имеет равные объем и сроки осуществления прав внутри одного выпуска вне зависимости от времени приобретения ценной бумаги (ст. 2 Федерального закона от 22 апреля 1996 года № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»).
На сегодня таким признакам отвечают акции, облигации, жилищные сертификаты, инвестиционные паи, опционные свидетельства. При выпуске любой из этих бумаг должен утверждаться в установленном порядке проспект эмиссии.
Операция с ценными бумагами может быть одновременно квалифицирована также и как операция с финансовыми инструментами срочных сделок в том случае, если имеет место операция с так называемыми производными (вторичными)
В настоящее время производными ценными бумагами в законодательстве напрямую названы только опционные свидетельства на акции и облигации (за исключением государственных облигаций и облигаций муниципальных образований).
Согласно указанному постановлению опционным свидетельством является именная ценная бумага, которая закрепляет право ее владельца в сроки и на условиях, указанных в сертификате опционного свидетельства и решении о выпуске опционных свидетельств (для документарной формы выпуска) или решении о выпуске опционных свидетельств (для бездокументарной формы выпуска) на покупку (опционное свидетельство на покупку) или продажу (опционное свидетельство на продажу) ценных бумаг (базисного актива) эмитента опционных свидетельств или третьих лиц, отчет об итогах выпуска которых зарегистрирован до даты выпуска опционных свидетельств.
Купонный доход – это форма дохода по облигациям как вид ценных бумаг в виде заранее установленного (фиксированного) или «плавающего» (переменного) процента, начисляемого к их номинальной стоимости по истечении определенного периода времени в соответствии с условиями эмиссии. Если указанный период короче срока обращения облигации, т. е., если указанный доход начисляется не единожды – одновременно с погашением облигации, то право на его получение фиксируется обычно включенным в бланк облигации (при ее документарной форме) отрезным талоном, традиционно именуемым «купоном» (от французского coupon – остаток, талон, квитанция). Поэтому такой доход называют «купонным».
Соответственно накопленный купонный доход (НКД) – это «часть процентного (купонного) дохода, выплата которого предусмотрена условиями выпуска такой ценной бумаги, рассчитываемая пропорционально количеству дней, прошедших от даты выпуска ценной бумаги или даты выплаты предшествующего купонного дохода до даты совершения сделки (даты передачи ценной бумаги) (п. 4 комментируемой статьи).
Таким образом, формально цена сделки с облигациями с купонным доходом, а следовательно и доход продавца (расход покупателя) облигации складывается из двух частей – основной стоимости, на профессиональном сленге называемой стоимостью «тела» облигации, и «набежавшего» на день купли-продажи НКД.
Аналогичным образом при погашении облигации доход, выплачиваемый ее держателю эмитентом облигации, складывается также из двух частей – номинальной стоимости облигации и НКД, накопившегося за время нахождения облигации у налогоплательщика.
Однако раздельный учет НКД в целях налога на прибыль необходим только в том случае, если доходы в виде НКД облагаются не по общей ставке. На сегодня это имеет место только применительно к государственным и муниципальным ценным бумагам.
ПРИМЕР
Организация реализовала на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ) 1000 акций по цене 3,5 руб. за штуку. Средневзвешенная цена организатором торговли не рассчитывается. Сумма максимальной и минимальной цен сделок, совершенных в течение торгового дня через этого организатора торговли, равна соответственно 5 и 3 руб. за акцию.
За средневзвешенную цену принимается цена, равная 4 руб. [(5 руб. + 3 руб.): 2].
Так как фактическая цена реализации акций организацией находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок с указанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки (5› 3,5› 3), то она принимается в целях налогообложения в качестве рыночной цены.