Сложные ситуации налогового учета прочих расходов
Шрифт:
2) кредит фактически получен предприятием.
Так как кредит акционерным обществом получен не был, суд сделал вывод о том, что комиссионный сбор, уплаченный банку за открытие кредитной линии, был необоснованно отнесен налогоплательщиком на себестоимость продукции (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.10.2000 по делу № А19-12796/99-18-Ф02-2118/00-С1).
Следует отметить, что вышеприведенное постановление арбитражного суда принято на основе норм ранее действующего законодательства. Однако положения главы 25 НК РФ содержат аналогичные нормы. Так, подпунктом 2 п. 1 ст. 265 НК
Таким образом, если организация не получала денежные средства в рамках револьверного кредита в каком-то отдельном периоде, то признание суммы выплаченных банкам комиссий за предоставление револьверного кредита в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, связано с существенными налоговыми рисками.
В то же время в случае возникновения разногласий с налоговыми органами организация имеет право отстаивать свои интересы, руководствуясь нижеследующим.
Для того чтобы учесть при налогообложении прибыли какие-либо затраты, они должны соответствовать общим требованиям, предъявляемым главой 25 НК РФ к расходам.
В п. 1 ст. 252 НК РФ установлены три условия, необходимые для включения произведенных затрат в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли:
– расходы должны быть обоснованы;
– расходы должны быть документально подтверждены;
– расходы должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. При этом понятие «экономическая оправданность затрат» не дано ни в одном акте действующего законодательства Российской Федерации. Законодательство о налогах и сборах также не содержит разъяснений данного понятия для целей налогообложения.
Следовательно, термин «экономическая оправданность» является оценочной категорией, а это означает, что при возникновении сомнений в оправданности произведенных расходов налоговый орган должен доказать данное обстоятельство в силу ст. 65 и 200 АПК РФ.
Экономическая оправданность затрат может характеризовать количественную оценку произведенных расходов, то есть определять, насколько разумным и необходимым с точки зрения рыночных цен был размер понесенных расходов. Из этого, в частности, исходил ФАС Московского округа в постановлении от 06.07.2005 по делу № А72-6211/04-8/585. Для признания затрат неоправданными необходимо оценить их размер применительно к затратам других лиц в сопоставимых обстоятельствах.
Если размер комиссий за предоставление револьверного кредита соответствует размерам комиссий за аналогичные услуги, предоставляемые другими банками,
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В данном случае документами, подтверждающими понесенные заемщиками расходы, являются:
1) кредитный договор;
2) документы, подтверждающие получение заемщиком денежных средств;
3) платежные поручения, подтверждающие уплату заемщиком процентов банку.
При наличии надлежаще оформленных вышеуказанных документов затраты организации по оплате комиссий за предоставление револьверного кредита могут считаться документально подтвержденными.
Следует отметить, что глава 25 НК РФ не содержит императивной нормы, которая устанавливала бы, что не могут быть приняты к учету первичные документы, имеющие недостатки в оформлении. Недостоверность первичных документов служит основанием для налогоплательщика в отказе в принятии к учету таких документов, однако не влечет признания отсутствия затрат как таковых. Данные выводы сделаны в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 03.09.2007 № Ф08-5492/2007-2077А по делу № А53-18808/2006-С6-27.
В письме Минфина России от 22.03.2005 № 03-03-01-04/1/130 отмечено, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ полученные кредиты или займы, по которым уплачиваются проценты, учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, должны использоваться для деятельности, направленной на получение дохода. Согласно п. 1 ст. 269 НК РФ размер процентов, учитываемых при налогообложении прибыли, не может превышать ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, – по долговым обязательствам в рублях или 15 % – по долговым обязательствам в валюте.
Практика показывает, что арбитражные суды признают правомерным уменьшение налогооблагаемой базы на расходы, связанные с выплатой процентов за пользование кредитными денежными средствами.
В качестве примера приведем позицию арбитражного суда, отраженную в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 30.01.2006 по делу № А82-9347/2004-37.
Пример.
ОАО заключило кредитный договор, согласно которому обществу был предоставлен валютный кредит в размере 22 000 000 долл. США для пополнения оборотных средств. Плата за пользование кредитом составила 8 % годовых.
В результате камеральной налоговой проверки представленных ОАО налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год и декларации по налогу на прибыль за 1-е полугодие 2004 года налоговый орган установил занижение налогооблагаемой прибыли в результате неправомерного включения обществом в состав внереализационных расходов процентов, начисленных по кредитному договору. По мнению налогового органа, кредит был использован обществом не по целевому назначению и не был направлен на получение дохода.