Нематериальные активы: бухгалтерский и налоговый учет

Захарьин В.

Налогоплательщики, переведенные на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) и осуществляющие другие виды деятельности, обязаны вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых, так и не облагаемых ЕНВД (освобожденных от налогообложения) операций.

Порядок включения уплаченного ЕНВД в стоимость объектов нематериальных активов или его вычета аналогичен порядку, который применяется организациями, не использующими данный специальный налоговый режим, но осуществляющими

виды деятельности, облагаемые и не облагаемые ЕНВД: сумма налога предъявляется к вычету или включается в стоимость объектов нематериальных активов полностью или частично в зависимости от того, в какой степени данный объект используется в деятельности, облагаемой ЕНВД.

Напоминаем, что по общему правилу при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма ЕНВД по приобретенным товарам, в том числе по нематериальным активам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

При организации налогового учета по налогу на прибыль следует учитывать особенности, установленные п. 2.1 и 3 ст. 346.25 НК РФ:

– при переходе организации на упрощенную систему налогообложения в налоговом учете на дату такого перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (созданных самой организацией) нематериальных активов, которые оплачены до перехода на упрощенную систему налогообложения, в виде разницы цены приобретения (создания самой организацией) и суммы начисленной амортизации в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ;

– при переходе на упрощенную систему налогообложения организации, применяющей систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в соответствии с главой 26.1 НК РФ, в налоговом учете на дату вышеуказанного перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (созданных самой организацией) нематериальных активов, определяемая исходя из их остаточной стоимости на момент перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, уменьшенной на сумму расходов, устанавливаемых в порядке, предусмотренном подпунктом 2 п. 4 ст. 346.5 НК РФ, за период применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей;

– при переходе на упрощенную систему налогообложения организации, применяющей систему налогообложения в виде ЕНВД в соответствии с главой 26.3 НК РФ, в налоговом учете на дату вышеуказанного перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (созданных самой организацией) нематериальных активов, которые оплачены до перехода на упрощенную систему налогообложения, в виде разницы цены приобретения (сооружения, изготовления, создания самой организацией) основных средств и нематериальных активов и суммы амортизации, начисленной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, за период применения системы налогообложения в виде ЕНВД;

– если организация переходит с упрощенной системы налогообложения на иные режимы налогообложения (за исключением системы налогообложения в виде ЕНВД) и имеет нематериальные активы, расходы на приобретение (создание самой организацией) которых не полностью перенесены на расходы за период применения упрощенной системы налогообложения в порядке, предусмотренном подпунктом 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ, в налоговом учете на дату такого перехода остаточная стоимость нематериальных активов определяется путем уменьшения остаточной стоимости этих нематериальных активов, установленной на момент перехода на упрощенную систему налогообложения, на сумму произведенных за период применения упрощенной системы налогообложения расходов. Напомним читателям, что подпунктом 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ установлен особый порядок списания

стоимости внеоборотных активов, приобретенных до перехода на упрощенную систему налогообложения. При этом суммы, принимаемые к уменьшению налоговой базы, как правило, гораздо выше сумм, которые были бы включены в расходы посредством начисления амортизации. Таким образом, в вышеуказанной ситуации объекты нематериальных активов будут отражаться по стоимости, которая будет отличаться от суммы, которая могла бы быть определена, исходя из первоначальной стоимости, срока полезного использования и периода фактической эксплуатации объектов.

7. Налоговый учет амортизации объектов нематериальных активов

В соответствии с п. 3 ст. 257 НК РФ нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).

Для признания нематериального актива необходимо наличие его способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства).

Основные требования по начислению амортизации объектов нематериальных активов для целей налогообложения соответствуют аналогичным требованиям по начислению амортизации основных средств:

– нематериальные активы включаются в состав амортизируемого имущества с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором они были введены в эксплуатацию (переданы в производство);

– сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту нематериальных активов;

– выбранный метод начисления амортизации, применяемый в отношении объекта, не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по этому объекту. Исключение составляет случай начисления амортизации нелинейным методом (способом остаточной стоимости), при котором НК РФ предусмотрен обязательный переход на линейный метод в последний период срока полезной эксплуатации;

– начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования;

– остаточная стоимость объектов нематериальных активов определяется как разность между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

Если организация в течение какого-либо календарного месяца была учреждена, ликвидирована, реорганизована или иначе преобразована таким образом, что налоговый период для нее начинается либо заканчивается до окончания календарного месяца, то амортизация начисляется с учетом следующих особенностей:

– амортизация не начисляется ликвидируемой организацией с 1-го числа того месяца, в котором завершена ликвидация, а реорганизуемой организацией – с 1-го числа того месяца, в котором в установленном порядке завершена реорганизация;

– амортизация начисляется учреждаемой, образующейся в результате реорганизации организацией, с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена ее государственная регистрация.

Если же организация изменяет свою организационно-правовую форму, начисление амортизации не прекращается.