Нормы налогового права

Дёмин Александр

В настоящее время трехэлементная концепция доминирует в российской науке налогового права. Так, например, по мнению В.В. Гриценко, налогово-правовая норма в обязательном порядке содержит в себе условия или обстоятельства, при наступлении которых она начинает действовать, «работать» (гипотеза), а также само правило поведения в форме предписаний (диспозиция) и указания на последствия несоблюдения ее требований (санкция) 234 . Выражая общепринятый подход, М.В. Карасева указывает, что «нормы налогового права (как и все иные) имеют структуру, в которой выделяются гипотеза, диспозиция и санкция» 235 . Аналогичной позиции придерживаются авторы учебника под редакцией Г.Б. Поляка и И.Ш. Кисляханова, констатируя, что «структура норм налогового права является традиционной и ничем не отличается от норм других отраслей права. Норма налогового права состоит из гипотезы, диспозиции и санкции». Далее, правда, имеется важная оговорка о том, что «гипотеза и санкция не всегда присутствуют в нормах налогового права» 236 .

234

Гриценко В.В. Концептуальные проблемы развития теории налогового права современного российского государства: Дисс. … д-ра юрид. наук. Саратов, 2006. С. 128.

235

Карасева

М.В. Нормы налогового права // Налоговое право России: Учебник / Отв. ред. Ю.А. Крохи-на. М., 2003. С. 174.

236

Налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. Г.Б. Поляка, И.Ш. Кисляханова. М., 2007. С. 20.

Сторонники третьего – «компромиссного» – подхода пытаются преодолеть разногласия рассмотренных выше концепций путем выделения в системе права двух видов норм, содержащих два и три элемента соответственно. Впервые вывод о том, что трехчленный состав присущ лишь особому типу норм, а именно – логическим нормам, был сделан А.В. Рыбиным 237 .

Наибольший вклад в развитие этого направления внес С.С. Алексеев, обосновавший существование помимо норм-предписаний (с двухэлементной структурой) и т.н. логических норм (с трехэлементной структурой). В то время как норма-предписание есть элементарное, логически завершенное государственно-властное нормативное веление (установление), непосредственно выраженное в тексте нормативного юридического акта, логическая норма представляет собой выявляемое логическим путем общее правило, которое воплощает органические связи между нормативными предписаниями. По мысли С.С. Алексеева, «логическая норма не представлена в тексте нормативного акта в виде одного, цельного фрагмента», ее элементы «разбросаны» в ряде нормативных предписаний и расположены в различных подразделениях акта или даже нескольких актов 238 . Таким образом, предлагается различать нормы права в узком (норма-предписание) и в широком смысле (логическая норма).

237

Рыбин А.В. Виды и структура правовых норм // Ученые записки Пермского университета. 1958. Т. XV. Вып. 3. С. 41.

238

Алексеев С.С. Общая теория права. М., Т. 2. 1982. С. 39-43.

В науке финансового и налогового права этот подход разделяется многими авторами. В частности, Н.П. Кучерявенко рассматривает проблему структурирования налогово-правовой нормы через реализацию норм-предписаний и логических норм, через их взаимосвязь и взаимоотношение. «Норма-предписание, – пишет автор, – выделяя отдельную проблему правового регулирования, облекает государственное веление в форму единого нормативного положения, тогда как логическая норма предполагает анализ связи, взаимоотношения отдельных предписаний, их регулирующее содержание, которое формирует взаимосвязи между отдельными элементами логической нормы» 239 . О необходимости при характеристике структуры нормы налогового права различать структуру логической нормы и структуру нормы-предписания говорит Ю.Л. Смирникова 240 . Автор настоящей монографии ранее также придерживался этой концепции, да и сегодня полагает, что выводы о выделении в праве двух типов объектов, обладающих двухэлементной и трехэлементной структурой, в целом верны, но требуют переосмысления в части адекватной интерпретации этих объектов.

239

Кучерявенко Н.П. Понятие и структура налогово-правовой нормы // Финансовое право. 2004. № 6. С. 11.

240

Смирникова Ю.Л. Нормы налогового права // Налоговое право России: Учебник / Под ред. Ю.А. Кро-хиной. М., 2008. С. 178.

Наконец, четвертый подход состоит в отрицании жесткой структуры правовой нормы, которая, по мнению его сторонников, может состоять из различных по качественному составу и количеству элементов в зависимости от конкретных требований и задач нормативного регулирования. Этот подход, который мы определяем как концепцию многообразной структуры, поддерживают такие известные ученые, как А.С. Пиголкин, А.В. Поляков, В.Н. Протасов, Ю.А. Тихомиров, Ф.И. Фаткуллин и др.

Так, в свое время Р.В. Шагиева на примере процессуально-правовых норм показала, что многообразие модели внутреннего строения юридических норм свидетельствует о несводимости их структуры к одной формуле, «к одной жесткой конструкции составляющих ее и взаимосвязанных элементов, о разнообразии правовых норм в зависимости от их внутренней организации их содержания, от особенностей регулируемых ими общественных отношений» 241 . По мнению А.С. Пиголкина, специализация правовых норм, различие их характера и назначения в регулировании предопределяют тот факт, что «отдельные нормы имеют несовпадающие части и нет единой универсальной модели структуры, свойственной всем юридическим нормам» 242 . Критикуя концепцию трехэлементной структуры, В.О. Лучин констатирует, что «анализ правовой практики убеждает в несостоятельности попыток сконструировать структуру, пригодную для любых правовых норм. Структурное построение, характерное для одних правовых норм, может оказаться неприемлемым для других» 243 .

241

Шагиева Р.В. Процессуально-правовые нормы и их реализация в социалистическом обществе. Казань, 1986. С.20.

242

Пиголкин А.С. Нормы права // Теория государства и права: Учебник / Под ред. А.С. Пиголкина, Ю.А. Дмитриева. М., 2008. С. 345.

243

Лучин В.О. Конституционные нормы и правоотношения. М.. 1997. С. 50-51.

Как отмечает А.В. Поляков, правовые нормы могут быть и трехэлементными, и двухэлементными и, при определенных условиях, содержать один элемент (диспозицию): «Количество элементов правовой нормы зависит от ее конкретного функционального и ценностного значения в механизме действия права» 244 . Говоря о том, что структура юридической нормы есть объективированный результат отражения в норме определенного общественного отношения, В.Д. Перевалов убедительно

доказывает, что «правовая норма содержит столько структурных логических элементов, сколько этого требует данное общественное отношение» 245 . Анализируя правовую природу специализированных норм, О.А. Кузнецова приходит к выводу, что «нет единой общей конструкции правовой нормы, однако существование различных правовых норм позволяет говорить о существовании не одной, а нескольких моделей структуры различных норм права» 246 .

244

Поляков А.В. Общая теория права: Курс лекций. СПб., 2001. С. 479.

245

Перевалов В.Д. Нормы и формы (источники) права. Система права и система законодательства // Теория государства и права: Учебник / Отв. ред. В.Д. Перевалов. М., 2008. С. 167.

246

Кузнецова О.А. Специализированные нормы российского гражданского права: теоретические проблемы: Дисс. … д-ра юрид. наук. Екатеринбург, 2007. С. 41.

Именно данный подход представляется нам наиболее привлекательным и методологически верным для объяснения структуры правовых норм в целом и налогово-правовых норм в частности. Главный аргумент в пользу концепции многообразной структуры состоит в том, что ее теоретические положения подтверждаются эмпирическими фактами, поскольку в источниках права действительно присутствуют нормы с различным количественным и качественным составом элементов. Тем самым выполняется важнейшее требование, предъявляемое к любой теории, претендующей на истинное знание, – апробация практическим опытом, подтверждение примерами из правовой реальности.

И, наоборот, даже сторонники трехэлементной концепции признают обоснованность ее критики, поскольку нормы, построенные по классической схеме «если – то – иначе», в законодательной практике почти не встречаются 247 . Такая непоследовательность, обусловленная несовпадением теоретических выводов и данных эмпирических исследований, характерна как для общей теории права, так и для отраслевых наук. Так, например, В.В. Гриценко, отстаивая обязательное присутствие всех трех элементов в нормах налогового права, затем делает неожиданные выводы о том, что «гипотеза … в отдельных налогово-правовых нормах может отсутствовать», а «большая часть налогово-правовых норм (т. е. далеко не все. – А.В.) диспозицию в себе содержит» 248 . И.А. Цинделиани признает, что предлагаемая трехзвенная структура налоговых норм имеет лишь «условно-идеальный характер» 249 .

247

См., например: Голунский С.А. К вопросу о понятии правовой нормы в теории социалистического права // Сов. государство и право. 1961. № 4. С. 32; Лившиц Р.З. Теория права. М., 1994. С. 104; Давыдова М.Л. О юридической природе нормативно-правовых предписаний: основные научные концепции // Журнал российского права. 2003. № 10. С. 75 и др.

248

Гриценко В.В. Концептуальные проблемы развития теории налогового права современного российского государства: Дисс. … д-ра юрид. наук. Саратов, 2006. С. 137, 139.

249

Цинделиани И.А. Нормы налогового права и налоговые правоотношения // Налоговое право России: Учебник / Цинделиани И.А., Кирилина В.Е., Костикова Е.Г. и др. М., 2008. С. 109.

Проблему фактического «отсутствия» тех или иных структурных элементов в нормах права пытаются решить, как правило, двумя путями: во-первых, утверждая, что отдельные части нормы могут сливаться воедино или же, не получая словесного выражения, они подразумеваются законодателем и должны домысливаться в процессе толкования права; во-вторых, конструируя нормы из элементов, «разбросанных» по частям одного и того же или разных источников права (в том числе и различной отраслевой природы).

Полагаем, оба варианта слишком уязвимы для критики. Признание того, что какие-то части нормы официально не формализованы в тексте нормативного акта и должны выводиться логическим путем, наносит серьезный урон идее определенности права, составляющей краеугольный камень современного правопонимания. «Язык есть имманентная форма жизни норм права, – утверждает А.Ф. Черданцев. – То, что не выражено в языке, прямо не сформулировано в норме права, не существует. Домысливать, подразумевать не выраженные в языке составные части нормы – дело ненужное, противоречащее самой сути норм права» 250 . Думается, такая безапелляционность ученого вызвана полемическими эмоциями; на наш взгляд, законодатель в целях нормативной экономии может письменно не фиксировать некоторые фрагменты правовых норм либо ввиду их очевидности, либо во избежание повторов и дублирования в тексте нормативных актов. Называя структуру нормы законодательно-логической категорией, А.С. Пиголкин верно замечает, что иногда очевидные для понимания элементы нормы прямо не формулируются в статьях (пунктах) нормативных актов 251 . Однако делать это нужно крайне осторожно, лишь в исключительных случаях, поскольку отсутствующий «фрагмент», даже при его всеобщей очевидности с точки зрения здравого смысла, может стать причиной юридических споров и конфликтов.

250

Черданцев А.Ф. Толкование права и договора. М., 2003. С. 51-52.

251

Пиголкин А.С. Нормы права // Теория государства и права: Учебник / Под ред. А.С. Пиголкина, Ю.А. Дмитриева. М., 2008. С. 346.

Идея о комбинировании т.н. логической нормы из элементов разных норм также сталкивается с многочисленными возражениями. Признание «разбросанности» нормы по различным частям нормативного материала влечет, по обоснованному мнению А.Ф. Черданцева, целую массу неоднозначных правовых выводов, а именно: 1) отдельные структурные части целого (нормы) могут создаваться, изменяться и отменяться в разное время; 2) они могут создаваться, изменяться и отменяться разными органами, причем вполне допускается, что органу, формулирующему одну структурную часть, не было известно об изменениях (и даже самом существовании) других частей; 3) юридическая сила различных частей единой нормы может быть различна, ибо они могут содержаться в разных нормативных актах; 4) одна норма может иметь разнородные санкции, относящиеся к разным отраслям права; 5) одна и та же санкция может быть составной частью неопределенного множества других норм 252 .

252

Черданцев А.Ф. Толкование права и договора. М., 2003. С. 51.